成本控制理论与实务探讨

一、成本控制基本理论

　　成本会计概念。现代管理会计是从原来的成本会计中发展而来的,现代会计分为财务会计与管理会计两大分支,成本会计顺理成章融入管理会计,同时与西方会计体系保持一致。事实上,中西方在经济体制及会计制度等方面的差异必然影响到成本会计,成本的宏观约束与调控在我国企业会计准则、税法中均有较严格的规定。首先,认为管理会计(含成本会计)不受会计准则的影响,不完全符合我国的国情;其次,西方对成本的会计约束也日渐增强,以提高会计信息的可比性,如日本制定有“成本会计准则”(我国也有要求制定成本会计准则的观点),成本会计的独立及其内容的专一性可视为一种趋势;第三,成本会计反映与监督的主要内容,是企业生产经营过程中各种费用的支出以及产品生产成本和期间费用的形成,即成本会计的对象是会计对象要素中的“费用”要素,财务会计的对象则是其他五个要素(“费用”只是作为计量利润的必要条件而列入的)。

　　因此,西方之财务会计与管理会计的两大分支,在我国应分为财务会计、成本会计与管理会计三大分支。成本会计应致力于“费用”要素的反映与监督,以完全成本核算、变动成本核算及标准成本核算作为其主要内容。

　　二、成本控制的目标

　　成本控制目标是指成本控制工作应达到的目的和要求。成本控制目标是一定政治、经济和社会环境的产物,具有历史性、时代性,反映特定环境对成本控制的要求。不同历史时期、不同经济发展水平以及不同社会制度下,成本控制的目标亦有所不同。这是由特定环境下成本会计的对象、内容、性质及其职能作用所决定的,尤其是成本会计职能的制约。因此,成本控制目标应与其职能相适应,在职能范围内制定科学、可行、先进的目标,在目标的实施过程中体现其功能作用。

　　1.成本控制的基本目标。成本控制的基本目标是指成本控制的长期性、根本性、终极性目标,公认的观点是经济效益。成本控制正是从费用成本的计量、记录、计算及监督等方面着手,为提高经济效益服务,并以经济效益为最高目标。成本控制的产生、发展,正是基于对费用成本的反映与监督,基于对经济效益的关注和追求,与经济效益具有密不可分的关系。

　　2.成本控制的具体目标。成本控制的具体目标是指成本控制实践中向谁提供会计信息、提供哪些会计信息、怎样提供会计信息。

　　(1)成本控制信息的服务对象。众所周知,财务会计是一种对外报告会计,其服务对象主要是企业所有者、债权人及国家政府有关部门。成本会计是一种对内报告会计,这是由社会主义市场经济环境所决定的。成本费用是企业员工素质、技术水平、管理水平、机器设备的先进程度、企业地理位置及交通通讯状况等诸多因素的集中反映,所有这些都是企业内部的事,有的属于企业合法的商业秘密,企业没有义务也不可能对外报告。因此成本控制的服务对象主要是企业内部的有关部门和人员,应包括以下几个方面:一是企业行政管理部门;二是企业生产管理部门;三是企业基层生产单位;四是企业内部员工;五是其他有关会计分支。

　　(2)成本控制信息的服务内容。成本控制信息的服务对象不同,所需求的会计信息也不同。服务对象的层次越高,所需求的成本会计信息越具综合性、全面性,反之亦然。其次,在企业内部管理过程中,有关管理部门可能随时要求成本会计提供特定的成本控制信息,其内容具有一定的不确定性。客观地讲,成本控制所提供的日常成本信息,从不同角度进行组合、分类后,可以形成全然不同的成本信息,以满足不同目的需要。对此可从成本费用分类和成本会计报表中得到答案。

　　(3)成本控制信息的服务方式。一是通过凭证、账簿、报表,提供直接材料、直接人工、制造费用、期间费用及其细节的账内成本会计信息,这些信息一般是定期、定向提供的。二是通过账外的统计、计算提供,如变动成本、固定成本、加工成本、边际成本等。这些信息一般是不定期、不定向提供的。三是通过专题报告形式向特定对象提供有关成本信息。四是通过口头汇报方式向有关方面提供成本信息,如年终决算后对职代会的成本费用报告,回答有关政府机构、企业所有者的成本费用咨询等。总之,由成本会计的对内服务特性所决定,它的服务方式也显得灵活多样,具有提供方法、内容、对象及时间等方面的可变性。

　　成本会计目标是成本会计理论的最高层次,对成本会计假设、成本会计原则等具有方向性、根本性的影响。

　　三、关于成本控制的假设与原则问题

　　1.成本会计假设。财务会计中的会计假设认为会计主体、持续经营、会计分期和货币计量四项。在成本会计中同样存在这四项假设,只是在具体内容及其影响对象上发生了一定的变化,对此不再赘述。值得提出的是,在成本会计中应建立“公正分配”假设。费用的分配是成本控制中最普遍、最重要的问题之一,其分配的公正性直接关系到成本控制信息的可靠性。所谓公正,是指在间接费用分配标准的选择上,应选择与所分配费用的高低最密切的标准,要求尽可能减少主观因素的影响,保持分配方法的合理性。然而,分配标准与分配方法毕竟是通过人确定的,所谓公正只是一种相对的概念,是主观假设,也是成本会计陈报会计信息的一项基本前提。在这一前提下,才会产生和存在一系列间接费用的分配方法,如外购材料、外购燃料费用分配的消耗数量(长度、重量、体积、容积、面积等)比例法、定额消耗量比例法等,制造费用分配的生产工人工资比例法、生产工人工时比例法、机器工作小时比例法、直接成本比例法等。此外,辅助生产费用的分配、生产费用在完工产品与在产品之间的分配等,都隐含着公正分配的假设。

　　2.成本控制原则。为了规范成本会计工作,为成本会计信息的提供确定依据,应建立成本控制的一般原则。财务会计中的十二项会计原则,大部分适用于成本控制,并表现出成本控制的特色,如客观性原则、相关性原则、一贯性原则、及时性原则、明晰性原则、权责发生制原则、谨慎性原则、历史成本原则、划分收益性支出与资本性支出原则、全面性和重要性原则等。此外,成本控制中费用成本的确认与计量具有很强的政策性,要求符合有关法规的规定,应建立合法性原则;在公正分配前提下,应建立合理性原则。前者指成本会计核算必须符合有关法律、法规和制度的规定,划分计入本期损益与非本期损益、计入产品成本与非产品成本等界限,严格遵守成本开支范围;后者是指费用的分配应力求公正、合理,分配标准符合受益性原则。

　　4.成本控制的发展趋势及我公司的具体成本控制措施。成本控制上经历着前所未有的变化。这种变化主要体现在两个方面:一是成本控制技术手段与方法不断更新,会计电算化已经或正在取代手工记账,而且在企业建立内部网(Ｉｎｔｅｒｎｅｔ)情况下,实时报告成为可能。二是成本控制的应用范围不断拓展,传统上对成本控制并不关注的行业如医院、计算机生产厂商、航空公司等都对成本控制投入了越来越多的精力。实际上,不论是银行、快餐连锁店、专业组织还是政府机关,成本控制已变得不可或缺。

　　四、对策

　　1.加强成本控制理论的研究,提高成本控制水平。要建立具有中国特色的成本控制理论研究方法体系,理论研究者必须冲破传统成本控制理论的束缚,解放思想,勇于开拓新的研究领域和研究课题;应本着创新精神、务实态度和严谨作风,深入企业调查研究,同实际工作者密切合作,发现问题,解决问题:广泛开展案例分析,从理论高度提炼成功经验,同时,理论研究应针对成本控制实际问题致力于将理论研究成果转化为生产力。在此基础上,讲究实效,建立成本会计理论研究成果的考核、评价和激励机制,充分发挥成本理论研究对成本会计实践的指导作用。

　　2.成本控制工作应更新观念,树立成本效益(ＣｏｓｔＢｅｎｅｆｉｔ)、成本回避(ＣｏｓｔＡｖｏｉｄａｎｃｅ)思想。充分发挥成本控制的职能作用。长期以来,我们在评价企业成本工作绩效时,往往把成本升降作为唯一标准。这在理论上是说不通的,因为成本只表现一定时期内所发生的各种劳动耗费,至于这种耗费效益如何,却不是产品成本指标本身所能反映出来的。所以,成本工作绩效考核应通过投入与产出关系进行评价:一是产出的投入越少越好,二是投入的产出越多越好,三是投入增长慢于产出增长为好,四是投入减少快于产出减少为好,五是投入下降产出上升为好。所以,为未来增效而正视树立成本效益思想,有利于企业竞争战略的制定。

　　3.推进成本会计电算化。为了推动会计电算化深入发展,必须加快会计电算化从核算型向管理型转变,将会计信息系统有机地融入企业整个管理信息系统,通过电算化的应用,为成本控制提供可靠的技术支持。

　　4.学习外国一切先进的经验和方法,博采众长,为我所用。这种学习要有创新,而创新又与与我公司实际情况相结合,从而探索并形成一套具有我公司特色的现代成本控制体系。

　　5.总结完善和推广行之有效的成本控制方法。我公司效仿邯钢“模拟市场核算,实行成本否决”的经验及潍坊亚星集团有限公司实行的“购销比价管理”,把企业管理成本的重点从以内部生产为中心,延伸到对供产销全过程的控制。

　　6.完善成本会计组织,提高全员成本意识和素质。对于成本会计人员来说,除了应具备会计职业道德之外,不仅要懂会计和财务管理,还要懂经营管理,特别是要熟悉生产技术,学会运用价值工程、成本最优化理论和方法;同时还要熟悉并掌握现代成本控制的理论与方法,学会预测、决策和控制,学会使用电子计算机进行信息处理。