应列未列销售账户，漏记销售额的检查

应列未列销售账户，漏记销售额是指将已实现的销售收入不通过"主营业务收入"等科目核算，而记入了其他账户或账外经营，搞体外循环不记销售。此类错漏问题，一般是有意截留国家税收和利润的偷税行为，其手法是比较隐蔽的，问题不易发现。
检查思路：将"库存商品"账户的贷方数额与"主营业务成本"、"分期收款发出商品"和"委托代销商品"账户的借方数额之和相核对，看是否相符，在无自产自用产品（商品）的情况下，若差异较大，"库存商品"贷方发出数额大于"主营业务成本"、"分期收款发出商品"和"委托代销商品"账户借方发生数额，说明可能存在漏记销售，应进一步追溯情况，一一查明发出产品（商品）的去向，并运用账证核对法，核实应列未列销售收入的问题。
常见差错：
其一、产销对转。
产销对转亦称商品直接冲库或存货账户和资金账户对转。就是将已收取的产品（商品）价款直接冲减库存商品。这类情况一般发生在副产品、联产品、残次品、滞销品、展览品、自制半成品等产品（商品）销售的经济业务中，错账表现形式为：
借：银行存款或应收账款
贷：库存商品
这样处理，一方面漏记了销售收入和商品及劳务税，还影响了销售利润的核算。另一方面由于按售价结转出库产品（商品）成本，压低了库存产成品（商品）成本。当这部分库存产成品（商品）销售后，其压低的库存产成品（商品）成本又会转化为利润，亦会影响企业经营成果的正确核算。
检查方法：主要审查 "库存商品"明细账贷方发生额，结合会计凭证进行核实。凡是产销对转的，其对应账户反映为货币资金类或结算类账户的数额，其合计数就是报告期内漏列的销售收入额。对此，应查明出库产成品（商品）销售的计价，然后根据不同的计价标准，采取不同的方法进行调整。
计算调整为：
应补增值税＝含增值税销售额÷（1＋增值税税率）×增值税税率
属应税消费品的，还应同时追补消费税
应补消费税＝含增值税销售额÷（1＋增值税税率）×消费税税率
或＝产品销售数量×消费税单位税额
或＝含增值税销售额÷（1＋增值税税率）×消费税税率＋产品销售数量×消费税单位税额
返回产品（商品）成本＝产成品（商品）冲减额-成本价
决算前的账务调整为：
借：库存商品（增值税冲减产成品返回额）
贷：应交税金一一增值税检查调整
借：库存商品（不含增值税售价与成本价之差额）
主营业务成本
贷：主营业务收入
借：主营业务税金及附加
贷：应交税金--应交消费税
决算后的账务调整为：
借：库存商品（含增值税售价与成本价之差额）
贷：应交税金--增值税检查调整
--应交消费税
以前年度损益调整
2．交换产品（商品）
这种产品（商品）对转业务称之为"以物易物"。按现行会计制度应按以下情况分别进行处理。
(1) 等价实物对转
等价实物对转不涉及补价的情况。按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，借记"库存商品"科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记"存货跌价准备"科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记"应交税金--应交增值税（进项税额）"科目，按换出资产的账面余额，贷记"库存商品"等科目，按换出资产应支付的相关税费，贷记"银行存款"、"应交税金--应交增值税（销项税额）"等科目。
(2) 不等价实物进行对转
不等价实物进行对转涉及补价的情况。收到补价的企业按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应确认的收益和应支付的相关税费，减去补价后的余额，借记"库存商品"科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记"存货跌价准备"科目，按收到的补价，借记"银行存款"科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记"应交税金--应交增值税（进项税额）"科目，按换出资产的账面余额，贷记"库存商品"等科目，按换出资产应支付的相关税费，贷记"银行存款"、"应交税金--应交增值税（销项税额）"等科目，按应确认的收益，贷记"营业外收入--非货币性交易收益"科目。
支付补价的企业按换出资产的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后差额，加上应支付的补价和相关税费，借记"库存商品"科目，按换出资产已计提的跌价准备，借记"存货跌价准备"科目，按可抵扣的增值税进项税额，借记"应交税金--应交增值税（进项税额）"科目，按换出资产的账面余额，贷记"库存商品"等科目，按换出资产应支付的补价和相关税费，贷记"应交税金--应交增值税（销项税额）"、"银行存款"等科目。
例：A公司以一批产成品交换B公司拥有的原材料一批。A公司产成品原值为75000元，在交换日的公允价值为70000元，并已计提存货跌价准备10000元；B公司原材料原值为90000元，在交换日公允价值为60000元，已计提存货跌价准备5000元。在交易过程中A公司发生费用为5000元，增值税税率为17%，计税价格为公允价值，同时B公司支付银行存款10000元作为补价给A公司。试分别对A公司和B公司进行该项业务的会计处理。（假设不考虑城建税和教育费附加）
增值税的计算：
A公司销项税＝70000×17%＝11900（元）
B公司销项税＝60000×17%＝10200（元）
① A公司的会计处理
应确认的收益＝（1－换出资产账面价值÷换出资产公允价值）×补价
－(补价÷换出资产公允价值)×应交的相关税金及教育费附加
＝（1－65000÷70000）×10000＝714（元）
换入原材料的入账价值＝换出资产的账面价值－增值税进项税额－补价＋应确认的收益＋应支付相关税费
＝75000－10000－10200－10000＋714＋5000＋11900
＝62414（元）
借：原材料 62414
存货跌价准备 10000
银行存款 5000
应交税金--应交增值税（进项税额） 10200
贷：库存商品 75000
应交税金--应交增值税（销项税额） 11900
营业外收入--非货币性交易收益 714
② B公司的会计处理
换入库存商品的入账价值＝换出资产的账面价值－增值税进项税额＋补价＋应支付的相关税费
＝90000－5000－11900＋10000＋10200
＝93300（元）
借：库存商品 93300
存货跌价准备 5000
应交税金--应交增值税（进项税额） 11900
贷：原材料 90000
应交税金--应交增值税（销项税额） 10200
银行存款 10000
如果企业在交换产品（商品）时，不按规定作购销处理，将换回的材料物资直接冲减产成品或库存商品，是一种偷税行为。
常见差错：
借：原材料或工程物资
贷：库存商品
这种交换业务，交换双方往往是根据相互协作关系的程度，互惠对等条件及有关交换材料物资的市场供求情况进行的。不仅漏记了销售额和销售税金，而且还影响了当期销售利润的实现。
检查方法：应以"库存商品"明细账贷方发生额为中心，若其对应账户是"原材料"或"工程物资"账户，一般就是应税产品（商品）换取材料物资。应调阅原始凭证，查明漏记的销售额和销售税金。
需要指出的是换回材料物资的进项税额问题，因为这类情况对方一般没有开具增值税专用发票，在交换结算价款中没有分别填开材料物资价款和增值税额，或者在结算价款中就没有包含增值税额，所以不能调整进项税额，只有当取得对方补开的增值税专用发票时，对换回的材料物资，用于生产增值税产品的，才能按照票据填开的增值税额进行调整。
例：某县国税检查局决算前检查该县红光酒厂2001年度的纳税情况，对该年度内1～11月份的销售额、增值税额、利润额等指标进行了纵向对比分析。发现11月份实现的收入和利润最少，而11月份又是该厂生产销售旺季，初步认定11月份销售收入不正常。通过抽查11月份"库存商品"明细账和全部记账凭证发现，14号凭证所反映的账务对应关系为：
借：工程物资--钢材 234 000
贷：库存商品-一粮食白酒 234 000
检查原始凭证和有关资料，一张是以含增值税价格计算的销售发货票，一张是县建材公司的发货票，一张是酒厂基建科钢材验收单。经核实该批 （5 吨） 粮食白酒产品成本价为 150 000元。显然红光酒厂是以自产粮食白酒和建材公司等价换取了钢材。通过检查其他凭证，发现该产品的活跃市场价为200000元。以上记账错误，少计销项税额34 000元，同时也少计了消费税55 000元；
账务调整为：
借：库存商品-一粮食白酒 34 000
贷：应交税金--增值税检查调整 34 000
借：库存商品-一粮食白酒 50 000
贷：工程物资 50 000
借：工程物资 55 000
贷：应交税金-一应交消费税 55 000
3．销售收入直接冲减生产成本
常见差错：这类问题的错漏，一般是发生在将一些已完工未入库的产品，代制修理等业务收入直接冲减生产成本。其错账表现形式为：
借：银行存款或应收账款
贷：生产成本
检查方法：首先应将财会部门登记的"生产成本"账户贷方数与车间"在产品"动态账同期减少数相核对，如果前者贷方数额小于后者，则应进一步查清在产品的去向，看有无"生产成本"账户贷方或借方红字发生额与货币资金或结算类账户相对应的异常情况。若有，则属不正常现象，就需要结合原始凭证予以查证。
经核实以后，应依照直接冲减生产成本的销售产品或提供应税劳务的含增值税销售额换算为不含增值税销售额或将直接冲减生产成本的不含增值税销售额，依适用税率或消费税单位税额计算应补增值税和消费税。
其售价结算的调整内容和方法与前述"产销对转"基本相同。
4．以货抵债，直接对转
在实际工作中，有的企业由于资金紧张，无力偿还购货欠款，在这种特殊情况下，通过协调，采取以货（主要是产品）抵债的方式进行清偿债务。按现行会计制度规定：
(1) 企业以其存货清偿债务
应按应付债务的账面余额，借记"应付账款"或"长期借款"科目，按该项存货已计提的跌价准备，借记"存货跌价准备"科目，按存货的账面余额，贷记"库存商品"、"原材料"等科目，按应交的增值税销项税额，贷记"应交税金--应交增值税（销项税额）"科目，按应交付的其他相关税费，贷记"银行存款"、"应交税金"科目。
① 若债权人未做出让步，即存货的账面价值与应支付的相关税费之和大于应付债务账面价值的差额，则按此差额借记"营业外支出--债务重组损失"科目。即：
借：应付账款或长期借款（应付债务的账面余额）
存货跌价准备
营业外支出--债务重组损失（存货的账面价值与应支付的相关税费之和大于应付债务账面价值的差额）
贷：库存商品
应交税金--应交增值税（销项税额）
银行存款（支付的相关费用）
应交税金（应交的其他相关税金）
② 若债权人做出了让步，即存货的账面价值与应付的相关税费之和小于应付债务账面价值的差额，则按此差额贷记"资本公积--其他资本公积"科目。即：
借：应付账款或长期借款（应付债务的账面余额）
存货跌价准备
贷：库存商品
应交税金--应交增值税（销项税额）
银行存款（支付的相关费用）
应交税金（应交的其他相关税金）
资本公积--其他资本公积（存货的账面价值与应支付的相关税费之和小于应付债务账面价值的差额）
例：B公司于2001年8月1日销售商品一批给A公司，增值税专用发票上表明的价格为800000元，增值税率17%，增值税额为136000。合同12月1日到期，但A公司发生财务困难，无法支付该笔款项。
假设A公司与B公司协商决定以A公司所生产的一批产品清偿债务。A公司该批存货（产品）账面成本为600000不含税价格为1000000元，增值税为170000元，A公司已计提存货跌价准备100000元，并支付接待B公司谈判人员住宿费5000元。
首先判断债权人B公司是否作出了让步：
偿债资产的账面价值与支付的相关税费之和＝600000-100000+5000+170000
＝675000（元）
应付债务账面价值＝936000（元）
差额＝936000－675000＝261000（元）
即偿债资产的账面价值与支付的相关税费之和小于应付债务账面价值，偿债人作出让步，作会计分录如下：
借：应付账款 936000
存货跌价准备 100000
贷：库存商品 600000
应交税金--应交增值税（销项税额） 170000
银行存款（支付的相关费用） 5000
资本公积--其他资本公积 261000
（2）企业以其固定资产清偿债务
应按固定资产账面价值，借记"固定资产清理"科目，按固定资产已提折旧，借记"累计折旧"科目，按该项固定资产已计提的减值准备，借记"固定资产减值准备"科目，按固定资产原价，贷记"固定资产"科目；同时，按应付债务的账面余额，借记"应付账款"或"长期借款"科目，按"固定资产清理"科目的余额，贷记"固定资产清理"科目，按其余额，借记"营业外支出--债务重组损失"科目，或贷记"资本公积--其他资本公积"科目。
例：2000年3月1日，B公司销售一批材料给A公司，同时收到A公司签发并承兑的一张面值为100000元，年利率为7%、6个月到期、到期还本付息的票据。9月1日，A公司发生财务困难，无法兑现票据，经双方协议，B公司同意A公司以一台设备抵偿该应收票据。这台设备的原值为120000元，累计折旧为30000元，已计提固定资产减值准备10000元，经评估确认其价值为95000元。
计算应付票据的账面价值与所转让设备的账面价值之间的差额：
应收票据账面价值＝100000+100000×7%×0.5＝103500（元）
所转让设备的账面价值＝120000-30000-10000＝80000（元）
两者的差额为23500元。
因为应付票据的账面价值大于所转让设备的账面价值，债权人作出了一定的让步，应将应付票据的账面价值大于所转让设备的账面价值的差额记入"资本公积"科目。
A公司作会计分录如下：
借：固定资产清理 80000
累计折旧 30000
固定资产减值准备 10000
贷：固定资产 120000
借：应付票据 103500
贷：固定资产清理 80000
资本公积--其他资本公积 23500
（3）企业以非现金资产抵偿债务
债权人支付部分现金的，应将接受的现金记入"银行存款"等科目；按债务的账面价值加上收到的现金后的金额与抵偿债务的非现金资产的账面价值的差额，按上述原则进行会计处理。
常见差错：有的债务方企业以货抵债不作销售处理，错账的表现形式为：
借：应付账款或应付票据
贷：库存商品
这种处理，使债务方企业由于未作销售处理，少交了销售税金，同时变相的增加了债务方企业的权益。须按规定进行补税调整。
5．主营业务收入挂往来结算账户
差错表现：一般发生在销售或利润计划已经完成或完成较好的企业，故意将已经收到的货款不入销售账，而将其挂在"应付账款"或"其他应付款"账户上。对久挂的往来账，有的企业在办理旧账结转新账时，非法地转入其他账户，截留国家税收和利润。
这种错漏问题，企业在发出产品（商品）或提供劳务收到货款时，错误地记账为：
借：银行存款
贷：应付账款或其他应付款
检查方法：应以贷方余额较大的"应付账款"或久挂"其他应付款"往来账户为中心进行审查，追溯业务发生月份，查核账户的核算内容是否符合制度规定，调阅结算凭证予以查证落实。并按照含增值税销售价换算为不含增值税销售价或直接以不含增值税销售价，依适用税率或消费税单位税额计算应补增值税和消费税，并据实调整主营业务收入和销售成本。对非法结转"应付福利费"、"盈余公积"等其他账户挪作了他用的，应按原发生额从原入账科目转入"主营业务收入"或"以前年度损益调整"科目进行核算，并追补销售税金。
6．销售收入记营业外收入
差错表现：一般发生在企业利用一些边角余料生产的产品销售和残次品、等外品等的核算中，其错账表现形式为：
借：银行存款或应收账款
贷：营业外收入
检查方法：应根据"营业外收入"账户所属明细账贷方发生额，结合原始凭证，查明是否属营业外收入项目。看纳税人是否有应税主营业务收入或应税劳务收入混在该账户中核算。
由于营业外收入是利润的增项，若以不含增值税售价结转的，它不影响利润核算，只是偷逃了销售税金。对此，应按照含增值税售价换算为不含增值税售价依适用税率或消费税单位税额计算应补增值税和消费税。
账务调整为：
借：营业外收入
贷：主营业务收入
应交税金--增值税检查调整
借：主营业务税金及附加
贷：应交税金--应交消费税
7．账外经营、体外循环
在某些特殊情况下，有些增值税一般纳税人因从销货方无法取得增值税专用发票，从而无法抵扣购进货物的进项税额，而要按17%的增值税率缴纳增值税。为逃避税收负担，而采取不正当的手法，购进不计库存，销售不计收入，现金进货、现金收取货款。整个购销、结算行为均不在账面反映，使检查人员无法通过企业提供的账、证、册等会计资料进行查证。
对涉嫌有账外经营搞体外循环的企业，重点可通过比、查、核的办法进行有效控制。即通过纳税人与同行业进行对比分析，从企业规模、税负率等方面分析纳税人申报的真实性。运用盘存法，对存货和库存现金进行账实核对，凡相差悬殊的，要进一步查证有无未入账的进项凭证（包括代销、寄存等其他有效凭证）和现金收入凭证，如有未入账的凭证，将其所载金额从实存数中扣除后，其结果仍大于账存的，则可能有账外经营体外循环问题。在此基础上，应结合调查方法，并核对企业供货合同和生产计划部门的生产统计资料，核实本期产品的生产量、销售量等进行查证落实。对商品流通企业，还可通过对柜面展示商品的品种和账面库存商品的品种核对。采用抽查法，选择一些生产工艺简单，保质期不长的商品进行查证。如果柜台上有销售，而"库存商品"账上没有登记，说明就有可能是现金购进销货不记账。这时，也需进一步开展调查，核对供销部门、统计报表、经济合同等资料予以核实。
检查账外经营体外循环的企业，不仅要追补在本环节所偷的销售税金，同时还要追查供货单位，查补上一环节的所偷税款。